L’Ordinanza del Consiglio di Stato n. 4989 del 28 agosto 2001, richiamata nella Risoluzione del MEF n. 8/DPF del 30 luglio 2002, statuisce espressamente che “il principio della potestà regolamentare dei comuni e delle province è di ordine generale. In materia di accertamento e riscossione dei tributi, (art. 52 del D.Lgs. n. 446/1997), trova un limite solo nelle materie costituzionalmente coperte da riserva di legge (sanzioni, procedure contenziose, casi di prelievo obbligatorio non attribuito alla fiscalità locale)”. 

Oltre a quelli previsti dalla Costituzione agli articoli 23, 53 e 119, l’articolo 12 della Legge n. 42/2009 sul federalismo fiscale stabilisce le riserve di legge in materia di: presupposto impositivo; soggetti passivi; base imponibile; aliquote di riferimento. Alla luce di tali principi gli enti locali possono, nell’ambito della propria autonomia regolamentare, stabilire il differimento dei termini di versamento entro i limiti stabiliti dal legislatore. 

Nella Risoluzione del Ministero dell’Economia e delle finanze n. 5/DF dell’8 giugno 2020, emanata a seguito del verificarsi della pandemia da virus Covid-19, sono stati approfonditamente illustrati i limiti che incontrano gli enti per intervenire in materia di differimento delle scadenze delle principali entrate (in particolare, il MEF si è concentrato sull’ipotesi di rinvio delle scadenze IMU).
In generale, i Regolamenti dei Comuni precisano i presupposti dell’applicazione dei tributi nei rispettivi territori, le modalità di individuazione dei soggetti passivi, la loro legittimità ad imporre e altre caratteristiche del tributo. In sostanza stabiliscono per ciascun tributo: l’individuazione delle fattispecie; le procedure di accertamento e di riscossione; le relative scadenze; le aliquote da applicare entro i limiti della flessibilità concessa.
Anzitutto, la Risoluzione citata ha avuto il merito di chiarire che organo competente a legiferare in ordine al differimento dei termini di versamento delle scadenze delle entrate comunali è il Consiglio Comunale. Un eventuale intervento della Giunta Comunale, giustificato  dalla situazione emergenziale, dovrà essere successivamente oggetto di espressa ratifica da parte del Consiglio Comunale. Tale impostazione è pacificamente ammessa dalla giurisprudenza amministrativa (si veda Consiglio di Stato, sentenze n. 4435 e 4436 del 2018 con cui è stata considerata legittima la delibera di giunta che approva le aliquote sui tributi purché ratificata, anche tardivamente, dal Consiglio Comunale). È preclusa invece la possibilità di delegare alla Giunta Comunale, con deliberazione regolamentare del Consiglio Comunale, il potere di differire i termini del versamento (Consiglio di Stato, sentenza n. 5288/2014: “Trattandosi anche in questo caso di determinazioni di carattere regolamentare (stante l’indeterminatezza e la generalità dei destinatari e l’indefinita ripetibilità ed applicabilità a fattispecie concrete), la loro individuazione spettava esclusivamente al consiglio comunale, secondo l’ordinaria ripartizione delle competenze tra gli organi comunali come sopra delineata, coerentemente peraltro con la natura rappresentativa dell’organo consiliare. Il consiglio comunale pertanto non poteva sostanzialmente delegare tale potere, attribuendolo, com’è avvenuto, alla giunta municipale, non avendo quest’ultima nessuna competenza ad esercitare funzioni normative..”). 
Fatte queste premesse, vediamo ora di ricostruire le eventuali possibilità di differimento delle scadenze delle principali entrate locali: IMU, TARI, Canone unico patrimoniale, Imposta di soggiorno, ricordando che, l’art. 52 del D. Lgs. n. 446 del 1997 che disciplina la potestà regolamentare generale degli enti locali prevede che la stessa debba essere esercitata nel rispetto delle esigenze di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti per cui, anche la normativa di dettaglio del tributo, deve sempre ispirarsi a tale principio generale e garantirne il rispetto anche in caso di situazioni particolari. 

IMU

Alla luce del combinato disposto del comma 762 dell’art. 1 della Legge 27 dicembre 2019, n. 160, il quale stabilisce che “In deroga all'articolo 52 del decreto legislativo n. 446 del 1997, i soggetti passivi effettuano il versamento dell'imposta dovuta al comune per l'anno in corso in due rate, scadenti la prima il 16 giugno e la seconda il 16 dicembre. Resta in ogni caso nella facoltà del contribuente provvedere al versamento dell'imposta complessivamente dovuta in un'unica soluzione annuale, da corrispondere entro il 16 giugno”, e del successivo comma 777, lett. b) del medesimo art. 1 (“Ferme restando le facoltà di regolamentazione del tributo di cui all'articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, i comuni possono con proprio regolamento: a) …; b) stabilire differimenti di termini per i versamenti, per situazioni particolari), la possibilità di differimento delle scadenze da parte del comune, preclusa in via generale dal comma 762 dell’art. 1 della Legge n. 160 del 2019, è consentita in base alla previsione di cui alla lettera b) del comma 777 che consente ai comuni di stabilire, con proprio regolamento, differimenti dei termini per i versamenti qualora ricorrano “situazioni particolari”, fra cui è sicuramente riconducibile l’emergenza di questi giorni dovuta ai fenomeni alluvionali del 2 novembre 2023 che, come riportato dal Comunicato del Consiglio dei Ministri che ha deliberato la dichiarazione di stato d’emergenza per dodici mesi, nel territorio delle province di Firenze, Livorno, Pisa, Pistoia e Prato, “hanno determinato una grave situazione di pericolo per l’incolumità delle persone, causando alcune vittime, l’allagamento e l’isolamento di diverse località, nonché l’evacuazione di numerose famiglie dalle loro abitazioni.”.
Va però ricordato che la facoltà di deliberare può essere esercitata dal Comune con esclusivo riferimento alle entrate di propria spettanza e non anche a quelle di competenza statale, le quali, per loro natura, sono interamente sottratte all’ambito di intervento della predetta potestà regolamentare dell’ente locale in materia tributaria.

In virtù di tale principio, pertanto, è escluso un intervento - anche di semplice differimento dei versamenti – della quota IMU di competenza statale, relativa agli immobili a destinazione produttiva. Il comma 753 dell’art. 1 della Legge n. 160 del 2019, stabilisce infatti che “Per gli immobili ad uso produttivo classificati nel gruppo catastale D l'aliquota di base è pari allo 0,86 per cento, di cui la quota pari allo 0,76 per cento è riservata allo Stato, e i comuni, con deliberazione del consiglio comunale, possono aumentarla sino all’1,06 per cento o diminuirla fino al limite dello 0,76 per cento”.

Laddove invece il Comune ha potestà regolamentare in merito al tributo, è il Legislatore ad averla espressamente prevista, come avviene per la possibilità di diversificare le aliquote applicabili alle diverse fattispecie impositive, aumentandole entro i limiti stabiliti dallo stesso Legislatore o diminuendole fino all’azzeramento (commi 750, 751, 752 e 754 dell’art. 1 della legge n. 160 del 2019), ovvero prevedendo (comma 744 dell’art. 1 della medesima legge n. 160 del 2019) che sia espressamente conferito ai comuni stessi il potere di svolgere le attività di accertamento e riscossione relative al gettito IMU riservato allo Stato derivante dagli immobili ad uso produttivo classificati nel gruppo catastale D, stabilendo pure che agli stessi enti spettino le maggiori somme derivanti dallo svolgimento delle suddette attività a titolo di imposta, interessi e sanzioni. 

TARI

In generale, regolamenti e tariffe devono essere deliberati dall’ente locale entro il temine di approvazione del bilancio preventivo che, per il 2023, in base al decreto del Ministero dell’Interno del 28 luglio 2023, è stato previsto al 15 settembre.

Per la TARI e la tariffa corrispettiva sui rifiuti di cui al comma 668, art. 1 della Legge 147/2013, con riferimento al 2023, in virtù del disposto di cui all’art. 3, comma 5-quinquies del D.L.228/2021, convertito con legge 15 del 2022, e in deroga all’art. 1, comma 683 della Legge 147/2013, i comuni potevano approvare i piani finanziari, il regolamento e le tariffe entro il 30 aprile. E’ evidente che decorso il termine di approvazione del bilancio di previsione risulta precluso qualsiasi intervento avente natura regolamentare sull’entrata. Anche un ipotetico differimento della scadenza del saldo già individuata nei termini di legge, non essendo più possibile rispettare il termine del 28 ottobre per la pubblicazione sul Portale del federalismo fiscale (secondo il combinato disposto dell’art. 13, commi 15 e 15-ter del D.L. 201/2011, convertito con Legge 214/2011), diverrebbe sostanzialmente inefficace per il 2023.

Si ricorda che laddove il Comune avesse approvato il bilancio prima delle tariffe della TARI, la norma del comma 5-quinquies citato ha previsto che, una volta deliberate le tariffe, l’ente avrebbe dovuto provvedere ad effettuare le conseguenti modifiche al documento previsionale “in occasione della prima variazione utile”.

In materia di TARI, oltre all’obbligo di pubblicazione ai fini dell’efficacia, si rammenta anche la regola per cui quando le scadenze di versamento sono fissate dal comune prima del 1° dicembre dell’anno in corso si devono applicare le tariffe previste per l’anno precedente, mentre soltanto per i versamenti con scadenza dopo il 1° dicembre dell’anno troveranno applicazione i nuovi atti tariffari, se pubblicati entro il 28 ottobre dell’anno, con meccanismo di saldo e conguaglio su quanto già versato. 
Con riferimento ad eventuali provvedimenti di sospensione dei pagamenti, in occasione dell’evento alluvionale del mese di maggio 2023 che ha colpito il territorio delle province di Reggio-Emilia, Modena, Bologna, Ferrara, Ravenna e Forlì-Cesena del maggio 2023, la stessa Autorità ARERA è intervenuta con un proprio provvedimento (Del. n. 216/2023), sospendendo sia i termini di pagamento delle fatture emesse o da emettere ovvero degli avvisi di pagamento con scadenza a partire dal 1 maggio 2023, sia  disponendo la disapplicazione della disciplina delle sospensioni per morosità, anche nel caso di morosità verificatesi precedentemente alla data del 1° maggio 2023.

Canone unico patrimoniale

Le considerazioni fatte per la TARI valgono anche per il CUP che, pur essendo di natura patrimoniale, può tuttavia essere disciplinato soltanto entro il termine di approvazione del bilancio preventivo nel rispetto del principio generale di garantire la sostenibilità dell’entrata per il bilancio. 

Imposta di soggiorno

L’imposta di soggiorno è un tributo locale previsto dal D.L. n. 78/2010 e poi esteso dall’articolo 4 del D.Lgs. n. 23/2011; può essere applicato dai comuni capoluogo di provincia, le unioni di comuni nonché i comuni inclusi negli elenchi regionali delle località turistiche o città d'arte, con deliberazione del consiglio, a carico di coloro che alloggiano nelle strutture ricettive situate sul proprio territorio, secondo criteri di gradualità in proporzione al prezzo, sino a 5 euro per notte di soggiorno. Il relativo gettito è destinato a finanziare interventi in materia di turismo, ivi compresi quelli a sostegno delle strutture ricettive, nonchè interventi di manutenzione, fruizione e recupero dei beni culturali ed ambientali locali, nonchè dei relativi servizi pubblici locali.
La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui si è verificato il presupposto impositivo da parte del gestore della struttura ricettiva che è anche responsabile del pagamento dell’imposta con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, oltre che di eventuali ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. A presentare la dichiarazione può essere anche un soggetto diverso dal gestore della struttura, ad esempio, il rappresentante, il curatore fallimentare, l’erede. In caso di locazioni brevi l’adempimento spetta al “mediatore della locazione”, ossia al soggetto che incassa il canone o il corrispettivo o che interviene nel pagamento dei predetti canoni o corrispettivi. 
I comuni, con proprio regolamento da adottare ai sensi dell’art. 52 del D.lgs. 446/97, sentite le associazioni maggiormente rappresentative dei titolari delle strutture ricettive, hanno la facoltà di disporre ulteriori modalità applicative del tributo, nonchè di prevedere esenzioni e riduzioni per particolari fattispecie o per determinati periodi di tempo. 
Diversamente dalle altre entrate descritte, l’ente può modificare il regolamento e le tariffe in qualsiasi momento dell’esercizio, tenendo conto, però, che le eventuali modifiche hanno effetto dal primo giorno del secondo mese successivo a quello della loro pubblicazione sul Portale del federalismo fiscale (art. 15-bis del D.L. 34/2019 introdotto con legge di conversione  28 giugno 2019, n. 58).

Ipotesi di modifica del regolamento generale delle entrate

Un’ipotesi particolare di intervento potrebbe essere quella di modifica del regolamento generale delle entrate. E’ consuetudine degli enti locali prevedere, quale forma di garanzia dei pagamenti rateali, una norma decadenziale dal beneficio della rateizzazione al verificarsi di alcune condizioni, fra cui quella del mancato pagamento di una o più rate anche non consecutive nell’arco del piano rateale.
In una situazione emergenziale, l’ente può quindi modificare il regolamento generale delle entrate, magari sospendendo l’effetto decadenziale descritto per un certo intervallo temporale, pur sapendo che la decorrenza delle modifiche seguirà i termini ordinari della pubblicazione della delibera consiliare (di cui sarà necessario il parere dell’organo di revisione), fissati dal comma 3, dell’art. 134 del TUEL dopo il decimo giorno successivo alla pubblicazione. 
In virtù delle modifiche apportate dal D.L. 34/2019 di riordino dell’efficacia delle delibere di approvazione di regolamenti, tariffe e aliquote relative alla fiscalità locale, mediante le disposizioni introdotte dall’art. 15 bis, come anticipato sopra per la TARI e Canone unico, i requisiti per la decorrenza delle delibere di approvazione di regolamenti, aliquote e tariffe in materia di entrate dal 1° gennaio dell’anno in corso, prevedono, non solo che l’atto venga adottato entro il termine di approvazione del bilancio di previsione, ma che sia completato anche il percorso procedurale di pubblicazione previsto dalla legge (pubblicazione sul Portale entro il 28 ottobre dell’anno). 
In caso contrario, varranno invece le regole generali sull’entrata in vigore delle deliberazioni 

L’orientamento della Corte dei Conti

Non risultano pronunce specifiche della Corte dei Conti in ordine alla possibilità per gli enti locali di differire, in corso d’anno al verificarsi di situazioni particolari, le scadenze dei propri tributi.

L’orientamento della Corte è, viceversa, granitico nel ritenere consolidato il principio dell’indisponibilità dell’obbligazione tributaria, per cui l’ente locale non può rinunciare a sanzioni e interessi relativi a tributi non versati alle scadenze stabilite (alcuni enti locali, durante la fase pandemica del Covid, in alternativa al differimento del termine della scadenza dell’acconto IMU del 16 giugno 2020, avevano richiesto alla Corte un parere sull’ipotesi di lasciare invariata la scadenza IMU, dando la possibilità a coloro che versavano l’imposta fino al 30 settembre 2020, di regolarizzare l’acconto senza pagamento di sanzioni ed interessi).

Occorre sottolineare che, limitatamente alla quota Comune, nonché alla quota Stato in sede di accertamento, non è prospettabile la possibilità da parte del Comune di rinunciare integralmente alle sanzioni, poiché sono coperte da riserva di legge come stabilito dalla citata Ordinanza del Consiglio di Stato n. 4989 del 2001. Si ricorda, a questo proposito, che gli enti locali possono, invece, introdurre agevolazioni, vale a dire ipotesi di ravvedimento ulteriori rispetto a quelle previste dalla legge, sulla base dei principi delineati dall’art. 50 della legge 27 dicembre 1997, n. 449 secondo cui è consentita la “possibilità di riduzione delle sanzioni in conformità con i princìpi desumibili dall'articolo 3, comma 133, lettera l), della legge 23 dicembre 1996, n. 662, in quanto compatibili” (sul punto, si vedano: Corte dei Conti, sezione di controllo per il Piemonte Parere n. 7/Par./2007; Corte dei Conti, sezione di controllo per la regione siciliana, decisione n. 106 del 2014; Corte dei Conti, Sezione di controllo per la Lombardia parere n. 140 del 2018).